Tema 1367

O caso concreto teve origem em mandado de segurança preventivo impetrado em novembro de 2022 pela empresa A.I.E.I.A. Ltda. (contribuinte), com o objetivo de obter o reconhecimento do direito de não se sujeitar à cobrança de ICMS nas operações de transferência de mercadorias entre sua matriz e filiais, e entre filiais, em estados distintos.

A sentença de primeiro grau concedeu a segurança, reconhecendo a inexigibilidade do ICMS nessas operações. O Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo manteve a decisão, consignando que a modulação de efeitos estabelecida pelo STF na ADC 49 — que fixou a eficácia da decisão de inconstitucionalidade a partir de 2024 — não implicaria, automaticamente, a incidência do tributo sobre operações anteriores a esse marco que não estivessem abrangidas pela ressalva dos processos pendentes em 29.04.2021.

O Estado de São Paulo interpôs recurso extraordinário (RE 1490708), com fundamento no art. 102, III, 'a', da Constituição Federal, argumentando que o acórdão do TJSP teria contrariado a decisão do STF na ADC 49-ED, dotada de efeito vinculante e eficácia erga omnes, ao negar a incidência do ICMS em operações realizadas antes de 2024 e sem processo pendente até 29.04.2021.

O recurso foi admitido e submetido ao Plenário do STF, que, no julgamento principal (acórdão relatado pelo Ministro Presidente, com repercussão geral reconhecida), deu provimento ao recurso do Estado, fixando tese no sentido de que a não incidência do ICMS nas transferências entre estabelecimentos do mesmo contribuinte teria efeitos apenas a partir de 2024. Em seguida, a contribuinte opôs embargos de declaração, que foram julgados em sessão virtual encerrada em 22.08.2025, com resultado divergente do acórdão principal.

A questão jurídica central (ratio decidendi) do Tema 1367 consiste em definir o alcance da modulação de efeitos fixada nos embargos de declaração da ADC 49 (ADC 49-ED): se tal modulação, ao estabelecer eficácia prospectiva da decisão de inconstitucionalidade a partir de 2024, teria autorizado os estados a cobrarem ICMS sobre transferências entre estabelecimentos do mesmo contribuinte ocorridas antes desse marco e que não foram objeto de pagamento.

No acórdão principal, o Ministro Relator concluiu que a desconsideração da modulação temporal, por órgãos do Poder Judiciário, violaria o art. 102, § 2º, da Constituição Federal, que confere eficácia vinculante às decisões de mérito do STF em ADC. O raciocínio era de que, ao fixar a eficácia da declaração de inconstitucionalidade a partir de 2024, o STF teria, implicitamente, mantido a validade da cobrança do ICMS para o período anterior.

Nos embargos de declaração, contudo, a maioria do Plenário divergiu. O voto condutor (Ministro Dias Toffoli, redator do acórdão) destacou que a modulação na ADC 49-ED teve propósito diverso: preservar as operações e estruturas negociais já praticadas pelos contribuintes, proteger o fisco contra repetições de indébito em massa e conceder prazo para que os estados regulamentassem a transferência de créditos de ICMS entre estabelecimentos do mesmo titular, em atenção ao princípio da não cumulatividade (art. 155, § 2º, I, da CF/1988). A modulação nunca teve por objetivo ampliar a arrecadação estadual mediante autorização de cobrança retroativa de tributo baseado em norma declarada inconstitucional.

Foi ressaltado que a jurisprudência do STF e do STJ era histórica e consolidada pela não incidência do ICMS em simples deslocamentos físicos de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, desde antes da Constituição de 1988 (quando vigorava o ICM). Com base nessa orientação, inúmeros contribuintes simplesmente não pagavam o ICMS nessas operações, sem contestação judicial ou administrativa. Autorizar a cobrança retroativa surpreenderia esses contribuintes com uma exação que, do ponto de vista jurisprudencial, jamais seria devida.

O voto do Ministro André Mendonça, que acompanhou a divergência, destacou que a modulação visou à pacificação social em relação aos créditos já constituídos, autuados e consolidados pelos estados, e não servir de fundamento para novas autuações retroativas. Citou ainda voto do Ministro Nunes Marques proferido nos próprios embargos da ADC 49, no sentido de que 'eventual modulação de efeitos não autoriza o Fisco a autuar contribuintes ou a cobrar o tributo de quem não o recolheu por observância à jurisprudência consolidada nos Tribunais'.

Os dispositivos constitucionais e legais centrais foram: art. 102, § 2º, da CF/1988 (eficácia vinculante das decisões em ADC); art. 155, § 2º, I e II, da CF/1988 (não cumulatividade e não incidência do ICMS); arts. 11, § 3º, II, 12, I, e 13, § 4º, da Lei Complementar nº 87/1996 (declarados inconstitucionais na ADC 49); art. 27 da Lei nº 9.868/1999 (modulação de efeitos em controle concentrado).

Precedentes citados incluem: ARE 1.255.885 (Tema 1.099/RG); ADC 49/RN e ADC 49-ED/RN; Súmula 166 do STJ; REsp 1.125.133/SP; RCL 71.833; RCL 68.290; RCL 62.451; ADPF 512/DF-ED; ADI 4.411/MG-ED; RE 1.063.187/SC-ED (Tema 962); ADI 5.481/DF; RE 736.090/SC (Tema 863).

Houve divergência relevante: o Relator (Ministro Luís Roberto Barroso) e os Ministros Alexandre de Moraes e Cármen Lúcia foram vencidos, mantendo o entendimento do acórdão principal de que a modulação imporia a incidência do ICMS antes de 2024. A maioria (sete Ministros) acompanhou a divergência inaugurada pelo Ministro Dias Toffoli.

A tese definitiva do Tema 1367 foi fixada nos embargos de declaração do RE 1490708, julgados em sessão virtual encerrada em 22.08.2025, com resultado prevalecendo sobre o acórdão principal. O acórdão dos embargos, por maioria (vencidos os Ministros Luís Roberto Barroso, Alexandre de Moraes e Cármen Lúcia), acolheu os embargos com efeitos infringentes e negou provimento ao recurso do Estado de São Paulo.

Não houve nova modulação de efeitos no Tema 1367 em si. O que o acórdão dos embargos fez foi interpretar o alcance da modulação já estabelecida na ADC 49-ED: a eficácia prospectiva a partir de 2024, fixada naquela ação, serve para proteger créditos já constituídos e consolidados pelos estados e para conceder prazo de regularização legislativa, mas não autoriza a cobrança do ICMS sobre fatos geradores anteriores a 2024 em relação aos quais o tributo não tenha sido pago pelo contribuinte.

Durante décadas, tanto o STF quanto o STJ entenderam que o simples deslocamento de mercadorias entre estabelecimentos de uma mesma empresa — por exemplo, de uma filial para outra, ou da matriz para uma filial — não configura fato gerador do ICMS. Isso porque não há transferência de titularidade das mercadorias nem realização de um ato de comércio: a empresa apenas movimenta seus próprios bens internamente.

Com base nesse entendimento consolidado, muitas empresas simplesmente não recolhiam o ICMS nessas operações, e os próprios estados muitas vezes sequer cobravam. Em 2020 (Tema 1.099) e em 2021 (ADC 49), o STF reafirmou essa posição, declarando inconstitucionais os dispositivos da Lei Complementar 87/1996 que previam a incidência do tributo nesses casos.

Ocorre que, em 2023, ao julgar os embargos de declaração da ADC 49, o STF modulou os efeitos da decisão: determinou que a declaração de inconstitucionalidade só produziria efeitos a partir de 2024, ressalvando os processos administrativos e judiciais que já estavam em andamento desde abril de 2021. O objetivo era dar tempo para que os estados regulamentassem aspectos práticos, como a transferência de créditos de ICMS entre estabelecimentos, e evitar uma avalanche de cobranças e repetições de indébito.

O problema surgiu quando estados passaram a interpretar essa modulação de forma ampliada, entendendo que ela autorizaria a cobrança do ICMS sobre operações realizadas antes de 2024 — ou seja, passaram a autuar contribuintes que nunca haviam pago o tributo, invocando o prazo de modulação como se fosse uma janela para cobranças retroativas.

Esse é exatamente o ponto resolvido pelo Tema 1367 do STF. No acórdão principal (fevereiro de 2025), o Tribunal inicialmente deu razão aos estados, entendendo que a modulação tornaria exigível o ICMS antes de 2024. Porém, nos embargos de declaração (agosto de 2025), a maioria do Plenário reverteu essa conclusão: a modulação da ADC 49 não autoriza a cobrança do ICMS sobre fatos geradores anteriores a 2024 que não foram pagos pelo contribuinte. Quem nunca pagou o tributo nessas operações — exatamente por confiar na jurisprudência consolidada — não pode agora ser surpreendido com uma autuação fiscal retroativa.

O impacto prático é significativo: empresas que possuem múltiplos estabelecimentos em estados diferentes e que não recolheram ICMS nas transferências internas antes de 2024 estão protegidas de cobranças retroativas por parte dos fiscos estaduais. Estados não podem utilizar a modulação como fundamento para novas autuações relativas a esse período.