Tema 32

O processo (RE 566.622, Relator Min. Marco Aurélio) teve origem em ação ordinária proposta pela S.B.P., mantenedora de um hospital, contra a União, buscando o reconhecimento de imunidade tributária em relação às contribuições de seguridade social previstas no art. 195, § 7º, da Constituição Federal.

Em primeira instância, a entidade obteve decisão favorável. O juízo de primeiro grau reconheceu que a S.B.P. preenchia os requisitos do art. 14 do Código Tributário Nacional (CTN) e declarou incidentalmente a inconstitucionalidade formal do art. 55 da Lei nº 8.212/1991 (a lei ordinária que estabelecia os requisitos para o gozo da imunidade), por entender que ele teria invadido campo reservado a lei complementar.

O Tribunal Regional Federal da 4ª Região reformou a sentença, entendendo como legítimas as exigências do art. 55 da Lei nº 8.212/1991 (em sua redação original), que estabelecia, entre outras exigências, o reconhecimento como entidade de utilidade pública federal e a posse do Certificado de Registro de Entidades de Fins Filantrópicos fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social.

A entidade recorreu ao STF, sustentando que o art. 195, § 7º, da CF, lido em conjunto com o art. 146, II (que reserva à lei complementar a regulação das limitações ao poder de tributar), exigia que os requisitos para fruição da imunidade fossem veiculados por lei complementar. Arguiu, assim, a inconstitucionalidade formal do art. 55 da Lei nº 8.212/1991 por violação à reserva de lei complementar. O STF reconheceu a repercussão geral da questão (Tema 32), que foi julgada em conjunto com as ADIs 2.028, 2.036, 2.228 e 2.621.

A questão jurídica central (ratio decidendi) consiste em definir qual espécie legislativa — lei ordinária ou lei complementar — é constitucionalmente exigida para estabelecer os requisitos que as entidades beneficentes de assistência social devem cumprir para usufruir da imunidade tributária prevista no art. 195, § 7º, da Constituição Federal.

Os dispositivos constitucionais em tensão são: (i) o art. 195, § 7º, da CF, que prevê a imunidade e remete sua regulação a 'lei', sem qualificar a espécie; e (ii) o art. 146, II, da CF, que atribui à 'lei complementar' a competência para regular as limitações constitucionais ao poder de tributar.

O julgamento foi marcado por forte divergência interna e passou por relevante reformulação via embargos de declaração. O acórdão principal (fevereiro/2017), por maioria, proveu o RE nos termos do voto do Relator, Min. Marco Aurélio, fixando a tese amplíssima de que 'os requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar'. Essa posição implicava a declaração de inconstitucionalidade de todo o art. 55 da Lei 8.212/1991, restando apenas o art. 14 do CTN (recepcionado com força de lei complementar) como parâmetro válido.

A posição vencida, capitaneada pelo Min. Teori Zavascki, distinguia dois campos: (a) aspectos meramente procedimentais de certificação, fiscalização e controle administrativo das entidades, sujeitos à lei ordinária; e (b) a definição do modo beneficente de atuação, especialmente as contrapartidas exigidas das entidades, que demandaria lei complementar. Por essa linha, o art. 55, II, da Lei 8.212/1991, por tratar de mero procedimento de certificação (o CEBAS), seria constitucional.

Nos embargos de declaração (dezembro/2019), julgados em conjunto com os embargos opostos nas ADIs, a Min. Rosa Weber (redatora dos acórdãos das ADIs) identificou contradição intrínseca entre os julgados proferidos na mesma assentada: os acórdãos das ADIs refletiam a tese do Min. Teori Zavascki (distinção entre aspectos procedimentais e substantivos), enquanto o acórdão do RE refletia a tese mais ampla do Min. Marco Aurélio. Por maioria, o STF acolheu parcialmente os embargos para, com efeitos infringentes: (i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei 8.212/1991 (em suas diversas redações), que trata da exigência do certificado; e (ii) reformular a tese do Tema 32 para 'A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas'. O Min. Marco Aurélio ficou vencido nessa reformulação.

Precedentes relevantes citados: ADI 1.802-MC (Min. Sepúlveda Pertence), que cunhou a distinção entre 'lindes da imunidade' (reserva de lei complementar) e 'constituição e funcionamento da entidade' (lei ordinária); RE 93.770 (Min. Soares Muñoz); ADI 2.028-MC (Min. Moreira Alves); ADI 3.330 (PROUNI, Min. Ayres Britto); ADI 1.802 (Min. Dias Toffoli, julgada por unanimidade em 2018), que reafirmou a distinção.

Não houve modulação de efeitos neste julgamento.

A imunidade do art. 195, § 7º, da Constituição é um benefício poderoso: entidades beneficentes de assistência social que a possuem ficam livres de pagar as contribuições previdenciárias patronais (contribuição ao INSS sobre a folha de salários), o que representa uma economia substancial.

O cerne do debate era: quem pode criar as 'regras do jogo' para essa imunidade? O Congresso pode, por uma lei comum (lei ordinária), exigir que essas entidades ofereçam 60% dos atendimentos ao SUS, ou concedam determinado percentual de vagas gratuitas, ou cumpram outras obrigações substanciais como condição para ter a imunidade? Ou isso exige o quórum qualificado e o processo legislativo mais rígido de uma lei complementar?

A tese vigente do Tema 32 do STF, após a reformulação promovida nos embargos de declaração em dezembro de 2019, responde com uma distinção prática:

1. Para definir como a entidade deve atuar de forma 'beneficente' — ou seja, para criar contrapartidas substantivas (como exigir gratuidade em determinado percentual de atendimentos, ou estabelecer qual percentual da receita deve ser aplicado em atividades sociais) —, é obrigatória uma LEI COMPLEMENTAR. Uma lei ordinária que crie esse tipo de exigência é inconstitucional por vício formal.

2. Para aspectos meramente procedimentais, como o processo de certificação (obtenção do CEBAS — Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social), as regras de fiscalização e controle administrativo das entidades, uma lei ordinária é suficiente e constitucional. Por isso, o art. 55, II, da Lei nº 8.212/1991, que exigia o certificado como requisito formal, foi declarado constitucional.

O impacto prático é relevante para hospitais, universidades, Santas Casas e entidades filantrópicas em geral: qualquer lei ordinária que estabeleça novas obrigações de fundo (contrapartidas) como condição para fruição da imunidade pode ser questionada como inconstitucional, pois esse campo está reservado à lei complementar. Isso também protege as entidades de alterações legislativas frequentes e por medidas provisórias (que não podem criar ou alterar lei complementar).

Importante notar que houve uma mudança de tese: a formulação original do Tema 32 ('os requisitos para o gozo de imunidade hão de estar previstos em lei complementar') era mais ampla. A tese vigente, firmada nos embargos de declaração, é mais precisa e distingue aspectos procedimentais (lei ordinária) de aspectos substantivos/contrapartidas (lei complementar).