Tema 1008

O processo-piloto do Tema 1008 do STJ é o REsp n. 1.767.631/SC, de relatoria originária da Ministra Regina Helena Costa, tendo o Ministro Gurgel de Faria lavrado o acórdão por ser o redator da tese vencedora.

A recorrente, empresa do setor cerâmico (C.C.S. Ltda.), impetrou mandado de segurança buscando o reconhecimento de que não haveria relação jurídico-tributária obrigando-a a incluir o ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL apurados pelo regime do lucro presumido, tanto em relação a períodos anteriores quanto posteriores à nova redação dada pela Lei n. 12.973/2014 ao art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977.

A sentença denegou a segurança. O Tribunal Regional Federal da 4ª Região, por unanimidade, negou provimento à apelação, entendendo que, no regime do lucro presumido, o percentual aplicado sobre a receita bruta já pressupõe a inclusão de todos os custos e impostos incidentes sobre as vendas, entre eles o ICMS. Admitir a dedução do ICMS da receita bruta equivaleria a criar um sistema misto de apuração, desfigurando a lógica do lucro presumido.

A empresa interpôs recurso especial alegando, em síntese, que a decisão do STF no RE n. 574.706/PR (Tema 69 da repercussão geral) — que excluiu o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS — deveria ser aplicada por simetria ao IRPJ e à CSLL apurados pelo lucro presumido, já que a base de cálculo seria idêntica: a receita bruta. O recurso foi afetado ao rito repetitivo em março de 2019, com suspensão nacional dos processos sobre o tema.

A questão jurídica central consistiu em saber se o precedente vinculante do STF no Tema 69 (RE n. 574.706/PR), que excluiu o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS por não constituir receita do contribuinte, seria extensível ao IRPJ e à CSLL apurados pelo lucro presumido, cuja base de partida também é a receita bruta.

A Primeira Seção do STJ respondeu negativamente, por maioria, fixando a tese de que o ICMS compõe a base de cálculo do IRPJ e da CSLL quando apurados na sistemática do lucro presumido. O voto vencedor, do Ministro Gurgel de Faria, foi acompanhado pelos Ministros Herman Benjamin, Mauro Campbell Marques, Benedito Gonçalves e Assusete Magalhães. Ficou vencida a relatora originária, Ministra Regina Helena Costa, que propunha a exclusão do ICMS.

Os principais fundamentos da tese vencedora foram:

1. Plano infraconstitucional: A controvérsia sobre o IRPJ e a CSLL no lucro presumido se resolve no âmbito da legislação infraconstitucional, e o próprio STF sinalizou nessa direção em diversos julgados. O recurso especial não é via adequada para afastar lei federal por suposta inconstitucionalidade.

2. Estrutura normativa do lucro presumido: Os arts. 15 e 20 da Lei n. 9.249/1995 remetem expressamente ao conceito de receita bruta do art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977, com a redação da Lei n. 12.973/2014. Esse dispositivo, em seu § 5º, é expresso ao determinar que 'na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes', entre os quais o ICMS. A receita bruta funciona apenas como parâmetro de partida para aplicação do percentual presuntivo, não sendo a base de cálculo final do tributo.

3. Lógica do lucro presumido — vedação à combinação de regimes: A sistemática do lucro presumido dispensa a comprovação de custos e despesas, aplicando percentuais legais que presumem todos os abatimentos da atividade, inclusive o ICMS. Admitir a exclusão do ICMS da receita bruta nesse regime criaria um sistema misto, conjugando vantagens do lucro presumido com deduções próprias do lucro real, o que contraria a estrutura legal. Quem quiser deduzir despesas específicas deve optar pelo lucro real.

4. Distinguishing em relação ao Tema 69/STF: O precedente do RE n. 574.706/PR foi construído exclusivamente à luz do art. 195, I, 'b', da Constituição Federal, para fins de PIS e COFINS. Não houve decisão do STF excluindo o ICMS do conceito constitucional de receita para todos os fins tributários. Além disso, o próprio STF, ao julgar o Tema 1.048 (RE n. 1.187.264/SP), concluiu pela constitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), tributo igualmente calculado sobre a receita, reforçando que a ratio do Tema 69 não é irradiável de forma automática.

5. Facultatividade do regime: Sendo o lucro presumido um regime facultativo e mais simples de tributação, o contribuinte que a ele adere voluntariamente não pode simultaneamente beneficiar-se de regras de outro regime. Criar um terceiro gênero — lucro presumido sem ICMS na base — ampliaria indevidamente o benefício do regime simplificado.

A relatora vencida, Ministra Regina Helena Costa, defendia a inaplicabilidade do ICMS às bases presumidas por entender que: (i) o Tema 69/STF fixou conceito constitucional de receita bruta que exige ingresso definitivo no patrimônio, ausente no caso do ICMS; (ii) a Lei n. 12.973/2014 igualou as bases de cálculo de IRPJ/CSLL às do PIS/COFINS, tornando os efeitos do Tema 69 irradiáveis; (iii) o lucro presumido não pode converter presunção relativa em absoluta para tributar valores que não constituem receita.

Dispositivos legais centrais: art. 43 e 44 do CTN; art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977 (com redação da Lei n. 12.973/2014); arts. 15 e 20 da Lei n. 9.249/1995; arts. 25 e 29 da Lei n. 9.430/1996; art. 31 da Lei n. 8.981/1995.

Nos embargos de declaração, rejeitados por unanimidade, o STJ esclareceu que: (a) o art. 12, § 4º, do Decreto-Lei n. 1.598/1977 — que exclui tributos cobrados pelo vendedor na condição de mero depositário — não se aplica ao contribuinte de direito do ICMS, situação ordinária das empresas no lucro presumido; (b) o STJ não pode analisar, nem para prequestionamento, suposta afronta a dispositivos constitucionais, sob pena de usurpar competência do STF; (c) a referência ao lucro presumido como 'benefício fiscal' no acórdão foi empregada em sentido amplo, indicando regime facultativo mais vantajoso, sem equipará-lo tecnicamente a um benefício fiscal em sentido estrito.

Não houve modulação de efeitos neste julgamento. O voto-vista vencedor, do Ministro Gurgel de Faria, consignou expressamente que, 'à míngua de alteração de jurisprudência no âmbito desta Corte Superior' — uma vez que a Segunda Turma do STJ já adotava o mesmo entendimento desde 2013 —, não se verificava a necessidade de modulação de efeitos.

Empresas que apuram o IRPJ e a CSLL pelo regime do lucro presumido incluem o ICMS nas suas bases de cálculo. Essa é a conclusão firmada pelo STJ no Tema 1008, com efeito vinculante para todos os processos sobre o assunto no país.

Para entender a decisão, é importante compreender como funciona o lucro presumido. Nesse regime, o imposto de renda e a contribuição social não são calculados sobre o lucro real da empresa — ou seja, sobre o que ela efetivamente ganhou após deduzir despesas. Em vez disso, aplica-se um percentual fixo (por exemplo, 8% para atividades comerciais) sobre a receita bruta da empresa, e sobre esse valor presumido de lucro incidem as alíquotas do IRPJ e da CSLL. Trata-se de um sistema simplificado, que dispensa a escrituração detalhada de custos e despesas.

A discussão surgiu quando contribuintes passaram a argumentar que, assim como o STF decidiu que o ICMS não integra a base do PIS e da COFINS (por não ser receita própria da empresa, mas sim do Estado), o mesmo raciocínio deveria valer para o IRPJ e a CSLL no lucro presumido.

O STJ rejeitou essa equiparação por várias razões práticas e jurídicas:

Primeiro, a decisão do STF sobre PIS e COFINS foi construída com base em dispositivo específico da Constituição Federal (art. 195, I, 'b') e não se aplica automaticamente a outros tributos. O próprio STF confirmou isso ao decidir, em outro caso, que o ICMS pode integrar a base da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB), que também usa a receita como parâmetro.

Segundo, a legislação que regula o lucro presumido — especificamente o art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977, com a redação da Lei n. 12.973/2014 — expressamente determina que os tributos incidentes sobre as vendas (como o ICMS) integram a receita bruta. Essa norma tem presunção de constitucionalidade, e o STJ não pode afastá-la com fundamento em argumentos constitucionais, pois isso compete ao STF.

Terceiro, e talvez o argumento mais prático: no lucro presumido, o percentual aplicado sobre a receita bruta já 'presume' todos os custos e deduções da atividade, inclusive impostos como o ICMS. Permitir que o contribuinte exclua o ICMS da receita bruta e depois ainda aplique o percentual presuntivo (que já embute essa dedução) equivaleria a contar o mesmo abatimento duas vezes — criando um regime mais vantajoso do que qualquer outro existente na lei, o que não é permitido. Quem quiser deduzir o ICMS como despesa deve optar pelo lucro real, regime que prevê essa possibilidade.

Por fim, como a Segunda Turma do STJ já adotava essa posição desde 2013, não houve mudança de jurisprudência que justificasse modular os efeitos da decisão. Isso significa que a tese vale para todos os períodos em discussão, sem marco temporal de início.