Tema 1371

O caso concreto que originou o Tema 1371 envolve recurso especial interposto pela Fazenda do Estado de São Paulo contra acórdão do Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo (TJSP) que negou provimento à apelação fazendária em mandado de segurança impetrado pelo contribuinte R.L.A.A.

O TJSP entendeu que a Lei Estadual nº 10.705/2000 fixou a base de cálculo do ITCMD de imóveis urbanos no valor do IPTU, e que qualquer majoração do tributo dependeria de lei em sentido estrito, nos termos do art. 97 do CTN. Com base nisso, o tribunal estadual afastou tanto a utilização do 'valor venal de referência' do ITBI — previsto em decreto regulamentador — quanto a possibilidade de instauração de procedimento de arbitramento da base de cálculo pelo Fisco, mantendo a sentença que concedera a segurança ao contribuinte.

A Fazenda Estadual, em seu recurso especial (REsp nº 2.175.094/SP), sustentou negativa de vigência aos arts. 38, 97, IV, e 148 do CTN, argumentando que o procedimento de arbitramento decorre diretamente da norma geral federal e não pode ser suprimido por interpretação da legislação estadual. Alegou, ainda, divergência com o entendimento fixado pelo STJ no Tema 1.113 (REsp nº 1.937.821), que trata do ITBI.

Diante da multiplicidade de processos sobre a mesma questão — foram mapeados 6 acórdãos e 866 decisões monocráticas versando sobre o tema, em sua maioria oriundas do Estado de São Paulo —, a Ministra Relatora Maria Thereza de Assis Moura propôs, e a Primeira Seção aprovou por unanimidade, a afetação do REsp nº 2.175.094/SP e do REsp nº 2.213.551 ao rito dos recursos especiais repetitivos, com determinação de suspensão de todos os processos em que houvesse recurso especial ou agravo em recurso especial pendente na segunda instância ou no STJ.

A questão jurídica central do Tema 1371 consiste em definir se o art. 148 do CTN — que autoriza a autoridade lançadora a arbitrar o valor ou preço de bens e direitos quando as declarações ou documentos do contribuinte forem omissos ou não merecerem fé — constitui norma geral de aplicação direta e obrigatória para todos os entes federados, ou se a sua utilização no âmbito do ITCMD depende de expressa previsão na legislação de cada Estado.

O pano de fundo normativo é composto pelos seguintes dispositivos:

• Art. 146, III, 'a' e 'b', da Constituição Federal: reserva à lei complementar o estabelecimento de normas gerais sobre definição de bases de cálculo e sobre o lançamento tributário;
• Art. 155, I, da CF: atribui aos Estados competência para instituir o ITCMD;
• Art. 38 do CTN: define o valor venal dos bens ou direitos transmitidos como base de cálculo do imposto de transmissão;
• Art. 148 do CTN: disciplina o procedimento de arbitramento da base de cálculo quando o sujeito passivo apresentar declarações omissas ou não merecedoras de fé.

O acórdão de afetação destaca a distinção relevante entre o ITCMD e o ITBI. No ITBI, o STJ fixou no Tema 1.113 (REsp nº 1.937.821, Rel. Min. Gurgel de Faria, Primeira Seção, julgado em 24/2/2022) que o valor da transação declarado pelo contribuinte goza de presunção de veracidade, sendo vedado ao município adotar valor de referência como piso; o arbitramento só é cabível após regular processo administrativo. No ITCMD, contudo, inexiste negócio jurídico oneroso que sirva de referência imediata ao valor do bem, de modo que a lei estadual frequentemente adota como piso mínimo o valor do IPTU ou do ITR — medida que, segundo o relato da Ministra Relatora, favorece o contribuinte.

O TJSP, nos dois casos representativos, concluiu que a Lei Estadual nº 10.705/2000 de São Paulo fixou de forma exaustiva a base de cálculo do ITCMD e que o Decreto nº 55.002/2009 — ao introduzir o 'valor venal de referência' do ITBI e mencionar o arbitramento — extrapolou os limites da lei, razão pela qual afastou a prerrogativa fazendária de instaurar o procedimento de arbitramento.

A jurisprudência das Turmas do STJ, citada no voto de afetação, já reconhecia genericamente a legalidade do arbitramento da base de cálculo do ITCMD com fundamento no art. 148 do CTN, independentemente de previsão específica na lei estadual (REsp nº 2.139.412/MT, Rel. Min. Francisco Falcão; AREsp nº 2.580.956/SP, Rel. Min. Francisco Falcão; AgInt no RMS nº 70.528/MS, Rel. Min. Herman Benjamin; AgInt no AREsp nº 1.176.337/SP, Rel. Min. Gurgel de Faria). Entretanto, a ausência de pronunciamento sistematizado pela Primeira Seção justificou a afetação ao rito dos repetitivos.

A tese firmada ao final do julgamento estabeleceu três vetores: (1) a prerrogativa de arbitramento decorre diretamente do art. 148 do CTN, como norma geral aplicável a todos os entes federados; (2) a legislação estadual tem plena liberdade para eleger os critérios de apuração da base de cálculo, mas não pode, genericamente, suprimir a prerrogativa de arbitramento nos casos previstos no CTN; (3) o exercício do arbitramento exige instauração regular e prévia de procedimento individualizado, apenas quando as informações do contribuinte forem omissas ou não merecerem fé, cabendo ao Fisco demonstrar que o valor encontrado está absolutamente fora do mercado, assegurados o contraditório e a ampla defesa.

O acórdão não aborda modulação de efeitos.

O ITCMD é o imposto cobrado pelos Estados quando há transferência gratuita de bens — seja por herança (causa mortis) ou por doação. A base de cálculo é o 'valor venal' do bem transmitido, ou seja, o valor que ele alcançaria em uma venda em condições normais de mercado.

Na prática, muitos Estados adotam como referência mínima o valor do IPTU (para imóveis urbanos) ou do ITR (para imóveis rurais), o que geralmente beneficia o contribuinte, já que esses valores tendem a ser inferiores ao preço de mercado. O problema surge quando o contribuinte declara um valor que o Fisco considera artificialmente baixo, incompatível com a realidade do mercado.

A questão central do Tema 1371 era: o Fisco estadual pode abrir um procedimento administrativo para 'arbitrar' (calcular de forma independente) a base de cálculo do ITCMD com base no art. 148 do CTN, mesmo que a lei estadual não mencione expressamente essa possibilidade — ou, pior, mesmo que uma decisão judicial tenha proibido essa prática de forma genérica?

O STJ respondeu que sim. O art. 148 do CTN é uma norma geral nacional, estabelecida por lei complementar, e se aplica a todos os entes federados, incluindo os Estados no que tange ao ITCMD. Isso significa que, se o contribuinte apresentar informações incompletas ou que não inspirem confiança para fins de lançamento do tributo, o Fisco pode — e deve — instaurar um procedimento individualizado para apurar o valor real do bem.

No entanto, o STJ também estabeleceu limites importantes para essa prerrogativa: (a) o arbitramento não é automático — exige um procedimento administrativo prévio, regular e específico para cada caso; (b) o Fisco tem o ônus de demonstrar que o valor declarado pelo contribuinte está 'absolutamente fora do valor de mercado'; e (c) o contribuinte tem direito ao contraditório e à ampla defesa, podendo contestar o arbitramento administrative ou judicialmente.

Para os contribuintes, a decisão reforça que declarar valores incompatíveis com o mercado não garante recolhimento menor de ITCMD, pois o Fisco pode questionar e recalcular a base de cálculo. Por outro lado, o STJ protege os contribuintes ao exigir que o arbitramento seja fundamentado e precedido de processo individualizado — vedando cobranças genéricas ou automáticas sem apuração concreta.

Para os Estados, a decisão confirma uma importante ferramenta de fiscalização, lastreada diretamente no CTN, que não pode ser suprimida por decisão judicial de caráter genérico, ainda que a lei estadual não a tenha reproduzido expressamente.